Reprodukční pořizovací cena
VE ZKRATCE:
Potřebuji odhad reprodukční pořizovací ceny pro účely daňových odpisů, musím si nechat vypracovat znalecký posudek od soudního znalce?
- Ne, odhad reprodukční pořizovací ceny může vypracovat i kvalifikovaný odhadce dle živnostenského zákona.
Jaká cena (hodnota) se pro pro stanovení reprodukční pořizovací ceny používá?
- Z předmětných právních předpisů (zákon o dani z příjmů, zákon o oceňování majetku a jeho prováděcí vyhláška) není dané zřejmé, dle názoru Generálního finančního ředitelství se oceňuje cenou zjištěnou podle oceňovací vyhlášky, dle soudní judikatury je dané ponecháno na uvážení odhadce, nicméně by se mělo jednat spíše o hodnotu odpovídající ceně obvyklé v čase a místě. Je tedy nezbytné provést ocenění obojími uvedenými způsoby a ve výsledné hodnotě zohlednit cenu zjištěnou i cenu obvyklou.
PODROBNĚ:
Dle § 29 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů se reprodukční pořizovací cena určí podle zvláštního právního předpisu, kterým je zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o oceňování majetku") a vyhláška č. 441/2013 Sb., k provedení zákona o oceňování majetku (oceňovací vyhláška), ve znění pozdějších předpisů (dále jen "prováděcí vyhláška"). Zákon o daních z příjmů přímo nestanoví povinnost, aby tato cena byla určena znalcem nebo znaleckým ústavem ve smyslu zákona č. 36/1967 Sb., o znalcích a tlumočnících, ve znění pozdějších předpisů. To znamená, že toto ocenění může provést jakákoli osoba. Toto ocenění však musí být provedeno v souladu se zákonem o oceňování majetku, a proto by tato osoba měla disponovat příslušnými odbornými znalostmi (a to zejména v případě, kdy předmětem ocenění je stavba). Důkazní břemeno z hlediska správnosti údajů tvrzených v daňovém přiznání, tj. v tomto případě i vstupní ceny, ze které budou uplatňovány daňově uznatelné výdaje ve formě daňových odpisů, nese poplatník (viz § 92 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů).
Způsob
stanovení reprodukční pořizovací ceny není jednoznačně v právních předpisech
upraven. V zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších
předpisů, je v § 29 odst. 1 uvedeno "Vstupní cenou hmotného majetku se
rozumí" dle písmena d) "reprodukční pořizovací cena v ostatních
případech určená podle zvláštního předpisu", tj. podle zákona č. 151/1997
Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování
majetku). Jak zákon o oceňování majetku, tak prováděcí vyhláška, však pojem
reprodukční pořizovací ceny neznají. Tím staví zákon o daních z příjmů odhadce
do pozice, jak k reprodukční pořizovací ceně přistupovat. Ještě je podstatné
zmínit, že pojmem reprodukční pořizovací cena se zabývá i zákon č. 563/1991
Sb., o účetnictví, dle kterého se jedná o cenu, za kterou by byl majetek
pořízen v době,
kdy se o něm účtuje.
Obecně reprodukční pořizovací cena směřuje k použití nákladového přístupu (a to buď striktním postupem dle zákona o oceňování majetku resp. jeho prováděcí vyhlášky nebo využitím nákladového způsobu pomocí podrobného položkového rozpočtu, technickohospodářských ukazatelů nebo agregovaných položek cen stavebních prací apod.) - kde se však nejedná o určení hodnoty tržní a tyto hodnoty (obzvláště v případě použití postupu dle prováděcí vyhlášky) mohou být diametrálně odlišné od reálné tržní hodnoty nemovitosti.
Zatímco do 31. 12. 2013 bylo v zákoně uvedeno "reprodukční pořizovací cena v ostatních případech zjištěná podle zvláštního předpisu", od 1. 1. 2014 zákonodárce cenu zjištěnou upravil na cenu určenou podle zákona o oceňování majetku. Tato zdánlivě drobná změna měla závažný dopad na způsob oceňování nemovitostí reprodukční pořizovací cenou - a to na samotný postup ocenění resp. výsledný typ zjištěné hodnoty. Zatímco cena zjištěná je přímo definována zákonem o oceňování majetku ("cena určená podle tohoto zákona jinak než obvyklá cena nebo mimořádná cena, je cena zjištěná"), pojmy "určená cena" a "reprodukční pořizovací cena" tento zákon nezná. Z daného tak je možné odvodit, že zákonodárce změnil cenu zjištěnou na určenou proto, že se nejedná o cenu zjištěnou striktním postupem nastaveným zákonem o oceňování majetku pro úřední oceňování, ale o cenu obvyklou v souladu s § 2 uvedeného zákona (což je jediný způsob určení ceny podle zákona o oceňování majetku, pokud se nejedná o cenu zjištěnou ani cenu mimořádnou).
Vzhledem k nejednoznačnosti výše uvedeného znění proběhly v této věci také soudní řízení a je tak žádoucí opřít se o soudní judikaturu. Již judikatura (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 8 Afs 30/2012-32) za předchozího znění zákona s cenou zjištěnou se přikláněla k tomu, že reprodukční pořizovací cenu je třeba vykládat tak, aby "pomoci nich byla určena co možná nejpřesněji taková cena, za níž by poplatník v daném místě a v dané době pořídil hmotný majetek o stejných rozhodných vlastnostech, jaký měl on sám. Reprodukční pořizovací cena tedy odpovídá ceně, za kterou by si poplatník svůj vlastní hmotný majetek mohl ve stavu, v němž se tento majetek tehdy nacházel, pořídit za stavu trhu s daným hmotným majetkem (nemovitostmi) v rozhodné době, tedy obecné ceně tohoto majetku v rozhodné době" - což odpovídá v podstatě ceně v čase a místě obvyklé - tj. ceně obvyklé dle § 2 zákona o oceňování majetku. Dále judikatura uvádí: "V reprodukční pořizovací ceně ... se musí projevit všechny jeho rozhodné vlastnosti v rozhodné době, které tak či onak ovlivňují jeho cenu, tedy zejména v jaké se nachází lokalitě, jak je využitelný, v jakém je technickém stavu a především jaký je zájem na trhu o nemovitosti tohoto druhu. Je velmi dobře možné, že na cenu domu v rozhodné době může mít mnohem větší vliv jeho poloha než skutečnost, jak starý a jak opotřebený v této době dům byl. Naopak v jiné lokalitě a u jiného druhu nemovitosti by mohl být určující jiný její rys, třeba právě stav opotřebení. Je na znalci, aby při určení ceny příslušné nemovitosti vzal v úvahu všechny rozhodné okolnosti a použil některou z dostupných metod určení obecné ceny (typicky srovnávací, výnosovou, nákladovou) nebo jejich kombinaci takovým způsobem, aby cena byla určena co nejpřesněji. Dále je zde uvedeno, že z definice reprodukční pořizovací ceny dle zákona o účetnictví (viz výše) je patrný smysl a účel - "určit takovou výši vstupní ceny hmotného majetku, která co možná nejvíce odpovídá její skutečné, a tedy na trhu za peníze proměnitelné hodnotě v době nabytí či jiného způsobu pořízení hmotného majetku. Vstupní cena hmotného majetku má odrážet skutečnou cenu tohoto majetku v době pořízení. ... reprodukční pořizovací cena věci v určitém dni se za podmínek tržní ekonomiky zpravidla nebude lišit od ceny obvyklé u této věci v obdobném stavu a obdobném čase". Oproti tomu na základě informace Generálního finančního ředitelství by měla být primárně použita "vyhlášková" hodnota nemovitosti - cena zjištěná. Je tedy nezbytné provést ocenění obojími uvedenými způsoby a ve výsledné hodnotě zohlednit cenu zjištěnou i cenu obvyklou.